К понятию "товарообменные", или "бартерные", операции ближе всего сделки, совершаемые по договору мены, приведенному в 31 главе Гражданского кодекса (ГК РФ): по договору мены каждая сторона обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой (см. п. 1 ст. 567 ГК РФ). Если из договора мены не следует иное, то товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными. В случае если по договору обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах (ст. 568 ГК РФ).
Документом, в котором содержится определение бартерных операций, является указ президента России от 18 августа 1996 года № 1209 "О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок". Согласно этому документу под внешнеторговыми бартерными сделками понимаются сделки, предусматривающие обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности. К бартерным не относятся сделки, предусматривающие использование при их осуществлении денежных или иных платежных средств. Формально область применения данного определения ограничена "целями настоящего указа", но за неимением ничего другого полагаем возможным использовать его в качестве ориентира.
Сопоставление приведенных выше определений и характеристик товарообменных и бартерных сделок позволяет сформулировать их основные отличия:
– объектами товарообменной сделки могут быть только ценности, на которые распространяется право собственности, то есть имеющие вещную форму; на объекты бартерной сделки такое ограничение не распространяется, ими могут быть работы, услуги, вещные и другие права;
– ценности, обмениваемые по товарообменной сделке, могут быть неравноценными, поэтому в ее рамках допускается "хождение" денежных средств; объекты бартерной сделки могут быть только эквивалентными по стоимости, "хождение" в ее рамках денежных или других платежных средств не допускается.
Определение базы
Согласно подпункту 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров облагается НДС. Реализацией товаров, в свою очередь, признается передача права собственности на них одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса). При бартерной сделке происходит переход права собственности на обмениваемые товары. Соответственно, их передача в обмен на другие товары в общем случае облагается НДС.
Как и при обычной реализации, момент определения налоговой базы по бартерной сделке зависит от принятой учетной политики для целей налогообложения (ст. 167 НК РФ).
Налогоплательщик, работающий "по отгрузке", определяет налоговую базу по НДС в момент отгрузки товаров и по предъявлении покупателю расчетных документов. А налогоплательщик, работающий "по оплате", – в момент принятия на учет встречных товаров от контрагента (если налогоплательщик первым отгрузил товар контрагенту).
Возможна ситуация, когда налогоплательщик в налоговом периоде (месяце или квартале) получил товары от контрагента, а свои товары ему не передал. В этом случае независимо от учетной политики обязанности по уплате НДС не возникает. Чтобы она возникла, нужно отгрузить товар (при учетной политике "по отгрузке") либо отгрузить товар и получить встречную поставку (при учетной политике "по оплате").
Поступление от контрагента встречного товара до отгрузки своего рассматривать как получение аванса нельзя. Ведь в подпункте 1 п. 1 ст. 162 НК РФ, который обязывает включать в налоговую базу суммы авансовых или иных платежей, имеются в виду только денежные платежи, в то время как по бартерному договору налогоплательщик получает не деньги, а товары. Об этом говорится и в п. 37.1 методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса. Они утверждены приказом МНС России от 20 декабря 2000 года № БГ– 3– 03/447.
Таким образом, налогоплательщик, первым получивший от контрагента товары, должен начислить НДС по бартерной сделке лишь в том периоде, в котором он отгрузит свои товары.
В налоговой декларации по НДС сумма налога, начисленная по бартерной сделке, отражается по строке 050 или 060 в зависимости от ставки налога. Форма декларации утверждена приказом МНС России от 3 июля 2002 года № БГ– 3– 03/338.
Вычет в 2009 году
Одним из изменений, внесенных в главу 21 Налогового кодекса Федеральным законом от 26 ноября 2008 года
№ 224– ФЗ, стала отмена абзаца 2 п. 4 ст. 168 НК РФ и п. 2 ст. 172 НК РФ, в соответствии с которыми ранее, в случае если налогоплательщик использовал в расчетах за приобретенные им товары, работы или услуги собственное имущество (то есть осуществлял расчеты неденежными средствами – по бартеру, с использованием векселей третьих лиц, осуществляя взаимозачеты), он должен был обязательно уплатить сумму НДС отдельным платежным поручением. Если обе стороны являлись плательщиками НДС, получалось, что они должны "сгонять" друг другу одну и ту же сумму НДС, чтобы получить возможность предъявить ее к вычету.
С 1 января 2009 года фактическое перечисление НДС стало необязательным. Предъявлять "входной" НДС к вычету можно независимо от формы расчетов между сторонами по общим правилам – при наличии счета- фактуры с выделенной суммой НДС и при условии фактического принятия к учету полученных ценностей, работ и услуг.
Следует помнить, что новые правила распространяются только на операции, осуществленные после 1 января 2009 года.
Контроль над ценами
Реализация товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям признается объектом обложения налогом на прибыль согласно ст. 247 и ст. 248 НК РФ. Выручка по таким операциям относится к доходам от реализации. Согласно п. 4 ст. 274 НК РФ доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.
Из п. 2 ст. 154 НК РФ следует, что налоговая база по бартерным операциям рассчитывается исходя из цен, определенных налогоплательщиком самостоятельно. Пока не доказано обратное, считается, что эти цены соответствуют рыночным.
При осуществлении контроля над полнотой исчисления налогов налоговый орган вправе проверять правильность применения цен по сделкам (п. 2 ст. 40 НК РФ) только лишь в определенных НК РФ случаях:
l между взаимозависимыми лицами;
l по товарообменным (бартерным) операциям. Предполагается, например, что по договору мены участники сделки могут произвести заведомо неравноценный обмен товарами;
l при совершении внешнеторговых сделок;
l при отклонении цены реализации товаров (работ, услуг), установленной по конкретной сделке, более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
В случае если налоговые органы обнаружат любое из вышеперечисленных обстоятельств, они вправе сравнить цену по контролируемой сделке с рыночной ценой и при обнаружении отклонений произвести соответствующее исчисление налогов. При отсутствии же таких оснований налоговый орган не вправе проводить контроль цен для целей налогообложения. Этот вывод подкрепляется арбитражной практикой, в частности п. 13 постановления пленума ВС РФ и ВАС РФ № 41/9 от
11 июня 1999 года.
Самое важное - в нашем Telegram-канале
